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房地产企业税收漏洞警示及实务梳理

发布时间: 2020-11-06

  随着税收政策不断完善,房地产业税务管理的不断加强,打击房地产业偷漏税的手段不断严厉,房地产企业的涉税风险的广度和深度在进一步加强。结合实际工作经验,笔者将房地产企业存在的主要涉税问题进行列举并就涉税风险的化解策略作一提示。

  一、涉税问题列举
  (一)以明显偏低价格销售商铺少计销售收入

  如某商城低价销售关联企业及投资人商铺141套,建筑面积8200?,采取低价销售少计销售收入4,841万元的方式逃避地方税收。按税法规定应补缴少计销售不动产收入的营业税、城建税、教育费附加、印花税、土地增值税等,并补缴税款滞纳金。

  低价销售金额=(正常销售均价-低价销售均价)*低价销售面积

  (二)住宅销售收入未申报纳税
  截止2010年12月,住宅销售收入2761.12万元,未有纳税申报,金额挂预收账款账户。按要求进行纳税调整。

  (三)支付地价费用无合法凭证
  确认地价款结算金额:15660.23万元,取得合法凭证7489.1万元,地价支付费用无合法凭证8171.13万元,不得税前扣除。

  (四)多计开发成本
  某建安工程项目结算同实际建安成本差异4,000万元,建安合同金额13,850万元,双方确认结算金额16,500万元,已开发票列入成本金额:20,500万元,多开票9份金额4,000万元。包括:
  1、开具前期费用535万元。截止2009年9月,经贵公司和某建安单位双方确认的文书证明,应开具建安发票15份,实际开具建安发票24份,列入该项目开发成本,两者差异535万元。
  2、自购的建筑材料2,385万元,用于自建办公楼。以公司名义开票购置钢材水泥2,385元,且订立合同时间为工程竣工后的2008年12月。
  3、后期的绿化费用1,080万元。前期的绿化工程由关联公司承办,项目金额为120万元,后期的绿化完善工程由其关联子公司完成,费用金额1,080万元。

  (五)、建安成本畸高
  表见附件。

  (六)公共配套设施支出无成本对象
  (七)增加注册资本未缴印花税
  转为资本公积的资金4,919万元,记入资本公积——土地评估增值部分4919万元,按照0.05%的税率计算,应缴未缴印花税24,595元。

  (八)现金捐赠超标准税前扣除
  2010年度实际公益性现金捐赠1,200万元,利润总额6200万元,对于企业的赠款捐物,《企业所得税法》第九条规定:“企业发生的公益性捐赠支出,在年度会计利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除”。2010年可税前扣除金额744万元,应调增应纳税所得额456万元。

  (九)项目列支愈期借款利息
  某项目2008年5月完工,逾期支付2009年支付借款利息188万元,2010年支付借款利息49万元,合计列支愈期借款利息237万元。

  二、涉税风险因素分析
  房地产开发企业的特点是生产周期长,投资数额大,市场风险不确定,是集房地产开发建设,经营管理和服务为一体,以第三产业为主的产业部门。也是涉税政策最多、政策变化最快的一个行业。当前房地产税收总体偏重,主要是结构不合理,开发环节和交易环节重、持有环节轻。同时,房地产企业土地取得模式和房地产开发方式多种多样,是一个复杂的系统工程,需要经过计委、建委、土地、规划、房产、银行等多个相关部门的审批、许可与监督,这些行政部门的政策又层出不穷,纷繁复杂,导致房地产企业在税收问题、合同管理及经营中极易产生法律纠纷,另外在会计核算方面又赶上近几年财务会计制度的改革,导致房地产企业涉税隐患异常严重。

  加大房地产开发企业涉税风险的原因是税收政策滞后,税收管理不到位,纳税人纳税意识等原因造成的。目前,房地产业是高收入,高所得,高税负,高风险的行业,房地产业的税收存在的问题已引起各级税务部门的高度重视,各地税务机关加强房地产业的税收管理的措施不断出台,如项目管理,信息比对,一体化管理,以票控税,清算管理,纳税评估等。打击房地产业偷漏税的税务检查也不断加强,房地产行业已经连续多年被国家税务总局列为专项检查的重点行业。

  目前,国税总局已有对土地增值税立法的计划,藉以消除土地增值税缴纳计算和程序灰色空间。大型房地产公司有好几十家上下游关联公司,装修、建筑安装等下属公司之间的关联交易和发票都可以被利用为提高成本的工具。假成本、假发票的基本操作手段也在国税总局的关注之下。国税总局稽查注意到了关联公司之间的问题,调查不仅针对房地产企业,也对其下属子公司和关联企业逐个进行调查。

  三、涉税主要风险警示
  (一)以明显偏低价格销售的涉税风险
  能否按低价,主要看低价转让的理由,如果以不公允价格转让给关联方,或者按公允价格转让但隐瞒部分收入,导致账面的转让价格偏低,都是违反税法的行为,前者属于避税行为,后者属于逃税行为。

  公司应当有向主管地税机关说明低价转让的合理理由,此理由应当符合经营常规,如因公司资金紧张急于变现,或能够找到当地同期同类转让价格相当的房产作为参照物等等。否则,由于计税依据明显偏低,可能会遇到税务机关调整的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第六项规定,纳税人申报的计税依据明显偏低,又无正当理由的,税务机关有权核定其应纳税额。

  (二)销售收入未申报纳税的涉税风险
  房地产收入环节涉及营业税,城建税,教育费附加,预征的企业所得税,预征的土地增值税,印花税,涉税风险大,是税务检查的重点环节。

  房地产开发企业将预收的账款(预收售房款)不及时进行账务处理或将预收账款计入其他应付款等科目都会增加涉税风险。房地产企业应加强以上项目的核算,减少涉税风险。按照新企业所得税法,房地产企业的商业行为如果是以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,不管这种行为在法律、财务或商业上是否合理,在税务上都有可能被认为不具备合理的商业目的,税务机关有权进行纳税调整。

  (三)支付地价费用无合法凭证的涉税风险
  地价款是税务检查的重点,涉税风险比较大,在购买土地使用权的环节,可能涉及契税,耕地占用税,印花税等,购买土地使用权的成本的真实性,还关系到土地增值税和企业所得税的扣除问题,由于购买土地使用权形式多种多样,应该取得合法真实的发票入账,在实际业务中,有时因种种的原因,很难取得合法真实的发票,这样很可能被税务机关不按规定取得发票处罚。同时由于不按规定索取发票,造成对方偷漏销售不动产或无形资产营业税,城建税,教育附加,土地增值税,企业所得税和个人所得税,印花税等,按发票管理办法的第三十九条规定违法发票管理法规,导致其他单位或个人未缴、少缴或者骗取税款的,由税务机关没收非法所得,可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。不按规定索取发票,实质上是卖方转稼税负,买方去税务机关代开发票,还要上税。风险防范,在购买土地使用权时,应在合同条款中明确卖方必须提供合法发票,同时注意价款结算方式,应全额通过银行结算,避免大额现金结算,避免一方列开发成本(地价款),一方长期挂应付账款,长期不结算价款,从而减少涉税风险

  (四)多计开发成本的涉税风险
  1、多开具工程的“前期费用”发票。一是税票无建筑商印章,二是开支项目未有列示清单,三是前期费用无预算,四是未有取得相关的发票对应。若税务机关一旦查出,将不得在税前扣除,要能承担巨额的税额支出。

  2、以公司名义购置建筑材料列入装修费用。一是供货合同在工程竣工且销售的情况下签订和采购,与事实不相符合;二是简单装修售房条件下,少量的装修工程消耗大量的钢材水泥于情理不符:三是购置的建筑材料(甲供材料)未有按规定交纳营业税及其附加。显然,该项装修支出也不会得到税务机关认可。

  3、后期绿化费用列入开发成本。

  (四)建安成本畸高的涉税风险
  1、从建筑施工合同中的一些约定事项看,可以验证成本、费用支出是否合理,比如合同约定的承包方式,就可以大体划定计入开发成本的项目范围。一般来说,在包工包料的总包方式下,计入建筑安装工程费的支出项目应为“工程费”而不应是其他项目。在总包方式下企业以大量“材料费”计入开发成本的现象。这时的材料费虽然取得或可以取得相应的发票,但已明显与合同约定的条款不符,能否计入开发成本总额需要推敲。

  2、从财务核算角度看,合同标的金额就应当是开发成本的金额,所以,该金额对于财务核算及涉税事项意义重大,应是税收审核所应关注的首要因素。从理论上说,合同标的金额应与最终的支付金额完全一致,但由于合同执行过程中各种特殊情况的出现,一般会有一个比较合理的差额,所以,最终确定的金额应以实际收支的金额(企业收到发票的金额)为准。成本项目有4种状态:一是有合同又有发票,应该确认成本;二是有合同无发票,可以暂时确认成本,但最终应以实际支付金额确定成本;三是无合同有发票,一般情况下将不予确认成本;四是无合同无发票,不能确认成本。从这4种状态可以看出,一个成本项目的支出缺少了合同金额就基本失去了确认的可能。

  3、以上简析可见,该项目工程建安成本畸高,涉税风险极大,若地方税务机关实行查账征收有可能补缴巨额的税金,主要包括企业所得税和土地增值税。如果开发商无法按清算要求提供开发成本核算资料,或提供的开发成本资料不实、《鉴证报告》有问题,或虚报房地产开发成本的,税务部门应按核定办法扣除开发成本。如深圳市2008年商品房建安造价标准为1,540元/?(深地税发[2007]206号),地税部门将制定《分类房产单位面积建安造价表》,如果开发商提供的建安成本扣除额明显高于《造价表》又没有正当理由,地税部门也将按核定办法予以扣除。

  (五)公共配套设施支出无成本对象的涉税风险
  1、是否签订虚假单项合同,取得虚开发票,加大建安工程费。
  2、是否向关联企业发包或分包工程,人为提高建安费用,转移利润。

  在核算开发产品成本时,不分成本对象一把结转,期间费用也不按成本对象归集,完工产品也不管销售与否统统结转成本。对房地产开发产品的主要成本核算和税前扣除原则性的规定:即属于该成本对象完工前实际发生的,可直接摊入成本对象;属于成本对象完工后实际发生的,首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本对象之间分摊,再将由已完工成本对象负担的部分在已实现销售的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊。其中,应由已实现销售的可售面积分摊的部分,准予在当期扣除。由此可见,不分成本对象归集分摊成本和核算税前成本扣除,都要作纳税调整。

  (六)高转开发成本的涉税风险
  高转成本,如二期成本进一期成本,以购代耗,高转开发成本,高转库存商品,也是税务检查关注的重点环节,房地产企业应正确进行成本核算,不得虚列成本,正确结转房地产开发成本,正确结转地价款在各期、各开发项目之间的分配,开发成本在各期的分配,开发产品在已售,未售之间的分配,减少涉税风险。

  (七)增加注册资本未缴印花税的涉税风险
  根据有关规定,记载资金的账簿,按“实收资本”与“资本公积”合计总额0.5‰贴花,因此,企业应补纳(贴)印花税额。不按规定在其资金账簿上补贴印花税,违反了印花税暂行条例,根据财政部、国家税务总局《关于印花税违章处罚问题的通知》,税务机关有权作出如下处理:(1)补缴印花税;(2)处以应补缴印花税款3倍的罚款。

  四、防范化解涉税风险的措施
  (一)熟练运用税收政策房
  地产企业共涉及营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、企业所得税、个人所得税、车船税、印花税、土地使用税、房产税、契税、耕地占用税。代扣营业税、城建税、教育费附加、个人所得税、代收的契税等。应当根据企业自身实际及其经营特点,通过利用税收政策差异,分析研判税法的漏洞、不足,合理选择确定税收规划方案,应对税务机关的例行检查和税款清算。

  (二)实施税务风险评估
  合理控制税务风险,防范税务违法行为,依法履行纳税义务,避免因没有遵循税法可能遭受的法律制裁、财务损失或声誉损害。

  企业应全面、系统、持续地收集内部和外部相关信息,结合实际情况,通过风险识别、风险分析、风险评价等步骤,查找企业经营活动及其业务流程中的税务风险,分析和描述风险发生的可能性和条件,评价风险对企业实现税务管理目标的影响程度,从而确定风险管理的优先顺序和策略。

  (三)严格履行纳税义务
  房地产企业流转税、土地增值、及企业所得税、不包括个人所得税整体税费约占收入的15%左右,相对其它行业而言,税负偏重,这就要求房地产行业的纳税人对自已总体税负要有清醒的认识,不断提高纳税意识,守法经营,依法纳税,合理合法取得税后利润。

  (四)自我约束控制风险
  1、做好自查自纠及时采取应对措施,化解项目先期税负风险,有效解决商业目的与税务目之间的分歧。

  2、化解涉税风险在实际工作中要具体问题具体分析,谨慎操作,把具体业务做实、做细,将涉税风险化解到最低水平,

  3、进行税收筹划在充分理解税收政策的同时,进行必要、合理的税收筹划,尽可能把政策对企业的不利影响降低到最低点。在专业人士的指导下,进行节税操作,用最小的代价获取最佳的、合理的筹划方案,并取得可观的经济效益。

  4、进行必要的账务调整纳税自查中查出的大量错漏税问题,多属因账务处理错误而形成的。在查补纠正过程中必然涉及到收入、成本、费用、利润、税金的调整问题。如果只办理补退税手续,不将企业错误的账务处理纠正调整过来,使错误延续下去,势必导致新的错误和错漏税,造成重复补退税问题,也使企业的会计核算不能真实反映企业的经营活动状况。因此,为了真实反映财务状况和经营成果,防止新的、重复的错误发生,必须做好补退税后的调整账务工作,使错账得以真正纠正。

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