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几项特殊业务的增值税涉税处理

发布时间: 2020-11-21
  一般纳税人企业在计算缴纳增值税时,其标准的计算公式为:当期应纳增值税额=当期销项税额-当期可以抵扣的进项税额。也就是说,一般纳税人企业增值税计算交纳的关键在于正确计算当期销项税额和确认当期可以抵扣的进项税额。在企业日常经济活动中,除了常规购销业务之外,按照税法规定一些特殊业务也会涉及到增值税的计算缴纳,而且往往是企业会计人员进行增值税计算、申报、缴纳的重点和难点。

  一、受托代销与委托代销业务

  根据税法规定,委托他人代销货物和受托为他人代销货物,都属于视同销售行为,都需要计算销项税。在实际工作中,代销的方式主要是两种:视同买断方式和收取手续费方式。两种不同的代销方式在销项税的计算及核算上都不相同,需要分别进行处理。

  (一)视同买断方式代销

  视同买断方式代销是指由委托方和受托方签订协议,委托方按协议价格收取代销货款,实际售价可由受托方自定,实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。从增值税计算的角度看,这种代销方式相当于产生了两个销售额,一是委托方将货物按协议价出售给受托方;二是受托方将货物按实际售价出售,所以双方都需要计算销项税。从账务处理过程来看有两个特点:一是双方都产生了销售收入,都需结转销售成本;二是委托方的销项税额与受托方的进项税额相等。

  例:某生产厂家委托某商场代销一批商品,商品生产成本为120 000元,协议代销价200 000元,商场实际售价为240 000元,增值税率17%.

  作为委托方生产厂家,相当于将生产成本为120 000元的产品以200000元的价格出售给商场,所以应在收到代销清单时确认营业收入,同时计算销项税入账。会计分录:

  1.发出产品时

  借:委托代销商品 120 000
   贷:库存商品 120 000

  2.收到商场交来的货物代销清单时

  开具增值税专用发票交给商场,发票上注明售价200 000元,增值税额34 000元。

  借:应收账款234 000
   贷:主营业务收入 200 000
     应交税费——应交增值税(销项税额) 34 000(注:新准则取消了“应交税金”科目,改用“应交税费”科目)

  同时结转销售成本:

  借:主营业务成本120 000
   贷:委托代销商品 120 000 3.

  收到商场代销款时

  借:银行存款 234 000
   贷:应收账款 234 000

  作为受托方商场,相当于以200 000元的价格从生产厂家购进商品,然后以240 000元的价格出售。会计分录:

  1.收到生产厂家代销产品时

  借:受托代销商品 200 000
   贷:代销商品款200 000

  2.实际销售产品时

  借:银行存款 280 800
   贷:主营业务收入 240 000
     应交税费——应交增值税(销项税额) 40 800

  同时结转销售成本:

  借:主营业务成本 200 000
   贷:受托代销商品 200 000

   3.将代销清单交给生产厂家并取得增值税专用发票时

  借:代销商品款200 000
    应交税费——应交增值税(进项税额) 34 000
  贷:应付账款234 000

   4.将合同协议款交给生产厂家

  借:应付账款 234 000
   贷:银行存款 234 000

  (二)收取手续费方式代销

  收取手续费方式代销是指受托方按照委托方规定的价格销售商品,然后根据实际代销商品的数量向委托方收取手续费。按照税法规定无论采用什么方式代销,委托、受托双方都要计算销项税。同时由于受托方收取的手续费属于劳务收入,还要涉及营业税的计算缴纳。从会计处理的角度来看,一是受托方只收取手续费,所以不确认销售收入;二是由于受托方在代销过程中并未产生增值额,所以受托方在此项业务中计算的增值税进项税额与销项税额相等。

  上例:假设合同约定商场按200 000元的价格出售商品,生产厂家按照销售额的10%向商场支付手续费。

  生产厂家只需在收到商场提交的代销清单时确认营业收入并计算销项税入账,同时另行支付手续费20 000元(200 000×10%)给商场。所以生产厂家进行账务处理时会计分录与视同买断的代销方式相同,只是在支付手续费时必须注意,不得从销售额中坐支手续费。

  支付时:

  借:销售费用 20 000
   贷:银行存款(或应收账款)20 000

  受托方商场在该项业务中不能确认销售收入,只产生劳务收入20 000元,需计算交纳营业税1 000(20 000×5%),同时还要按代销商品的销售额计算销项税,按生产厂家开出的增值税专用发票上注明的税额记录进项税,销项税额与进项税额相等。会计分录:

  1.收到生产厂家代销商品时

  借:受托代销商品 200 000
   贷:代销商品款200 000

  2.实际销售商品时

  借:银行存款 234 000
   贷:应付账款 200 000
     应交税费——应交增值税(销项税额) 34 000

  同时

  借:代销商品款 200 000
   贷:受托代销商品 200 000

  3.收到生产厂家出具的专用发票时

  借:应交税费——应交增值税(进项税额)34 000
   贷:应付账款 34 000

   4.支付厂家货款并将手续费入账

  借:应付账款 234 000
   贷:银行存款 214 000
     其他业务收入 20 000

  5.计算应交营业税入账

  借:其他业务支出1 000
   贷:应交税费——应交营业税 1 000

  二、将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费的业务

  按照税法规定,将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费也属于视同销售业务,需要计算销项税。但在会计实务中,该类业务不是真正的销售行为,没有产生现金流入,所以不能确认营业收入入账,只能按货物的账面成本转账,同时按货物的计税价格计算销项税。

  例:某日化厂将自产家用洗涤剂一批作为职工福利发放给职工。该批洗涤剂生产成本80 000元,对外销售价格100 000元(不含税)。

  对于此项业务,企业应于货物移送当天按生产成本结转库存商品,同时按货物的售价计算销项税入账。销项税=100 000×17%=17 000元

  会计分录:

  借:应付职工薪酬——非货币性福利97 000
   贷:库存商品 80 000
     应交税费——应交增值税(销项税额) 17 000(注:新准则取消了“应付福利费”科目,设置“应付职工薪酬”科目)

  三、将外购货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费的业务

  按照税法规定,将外购货物用于非应税项目、用于集体福利和个人消费的,其购进环节发生的进项税属于不得抵扣的进项税。对于不得抵扣的进项税,在会计实务中有两种处理方法。

  (一)在购进货物时就能明确该货物的用途是用于非应税项目、集体福利或个人消费的,发生的进项税不通过“应交税费——应交增值税”科目核算,而是直接将进项税额计入所购货物的采购成本。

  例:某企业于中秋节前夕以银行存款购进月饼一批发放给职工,取得的增值税专用发票上注明售价10 000元,增值税1 700元。

  会计分录:

  借:应付职工薪酬——非货币性福利 11 700
   贷:银行存款 11 700

  (二)在购进货物时其进项税可以抵扣,已计入“应交税费——应交增值税(进项税额)”,后改变货物用途,用于非应税项目、用于集体福利或个人消费,此时该货物的进项税变为不能抵扣,需通过“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”将其转为不能抵扣的进项税。

  例:将库存原材料一批用于企业的某项工程施工,该材料采购成本52 000元,购进时产生进项税8 500元。

  会计分录:

  借:在建工程  60 500
   贷:原材料  52 000
     应交税费——应交增值税(进项税额转出) 8 500

  不难看出,正确进行一般纳税人企业增值税的计算缴纳,应特别注意两个方面的问题,一是一些特殊的业务从会计的角度看并没有产生销售收入,但按照税法规定仍然要视同销售行为计算增值税销项税及时入账,以免遗漏;二是要严格区分企业在购进环节取得的增值税专用发票上注明的进项税哪些是可以抵扣的,哪些是不能抵扣的。从理论上来说最终保留在“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目中的都应该是可以抵扣的进项税。

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